Методические рекомендации Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита от 31.12.1997 N 458 "МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ К СТАНДАРТУ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 13 "КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ и УЧЕТ ИНВЕСТИЦИЙ в ДОЧЕРНИЕ ТОВАРИЩЕСТВА"

Архив



МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ

РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН



ДЕПАРТАМЕНТ МЕТОДОЛОГИИ

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА и АУДИТА





Утверждены

приказом Департамента

от 31 декабря 1997 г. N 458





МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ

К СТАНДАРТУ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 13

"КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ

И УЧЕТ ИНВЕСТИЦИЙ в ДОЧЕРНИЕ ТОВАРИЩЕСТВА





ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ



1. Юридические лица могут осуществлять финансовые вложения в другие юридические лица посредством приобретения пакета акций. Приобретение более 50 % акций с правом голоса инвестируемого объекта дает возможность инвестору устанавливать контроль над этим объектом.

Контроль - право определять финансовую и иную политику товарищества с целью получения выгоды от его деятельности.

2. Контроль действенен, когда инвестор владеет прямо или косвенно через дочерние и зависимые хозяйственные товарищества в инвестируемом объекте более 50 % акций, кроме случаев, когда будет четко показано, что подобное владение не определяет контроль. Например, при реализации более 50 % акций иностранным инвесторам правительство страны, где находится инвестируемый объект, оставляет контроль за государством.

Осуществление контроля возможно при владении половиной или менее половины голосов инвестируемого объекта, если:

а) в результате соглашения с другими инвесторами достигается владение более чем половиной голосов;

б) инвестор имеет полномочия определять финансово - хозяйственную политику инвестируемого объекта в соответствии с уставом или соглашением;

в) имеет полномочия назначать или смещать большинство членов совета директоров;

г) право выбирать большинством голосов на собраниях совета директоров или подобного управляющего органа.

3. Инвестор при установлении контроля признается основным хозяйственным товариществом (далее - основное товарищество), а инвестируемый объект - дочерним хозяйственным товариществом (далее - дочернее товарищество). Основное товарищество и все его дочерние товарищества образуют группу.

4. Пользователей финансовых отчетов основного товарищества интересует не только информация о финансовом положении и результатах хозяйственной деятельности основного товарищества, но и всей группы. Эта потребность обеспечивается консолидированной финансовой отчетностью.

5. Консолидированная финансовая отчетность - это отдельные финансовые отчетности группы, представленные как отчетность одного товарищества. Консолидированная финансовая отчетность включает консолидированный бухгалтерский баланс, консолидированный отчет о результатах финансово - хозяйственной деятельности, консолидированный отчет о движении денежных средств и пояснительную записку.

6. Основное товарищество должно включать в консолидированную финансовую отчетность все свои местные и зарубежные дочерние товарищества за исключением тех случаев, когда:

дочернее товарищество приобретено с целью продажи в ближайшем будущем и контроль над ним будет временным;

дочернее товарищество действует в условиях строгих долгосрочных ограничений, которые значительно снижают его способность передавать средства основному товариществу.

Пример:

Национализация зарубежного дочернего товарищества в результате революционного переворота в стране.

7. Основное товарищество, которое в свою очередь является дочерним и находится в полном или почти полном владении другого товарищества, может не представлять консолидированную финансовую отчетность, если ее не требует его основное товарищество и имеется согласие на это владельцев доли меньшинства.

Пример:

Основное товарищество "В", имея дочерние товарищества "А" и "С" (80 % голосующих акций), с согласия владельцев доли меньшинства <*> не составляет консолидированную финансовую отчетность, так как его основное товарищество "К" (90 % голосующих акций) ее не требует. При этом, основное товарищество "К" составляет консолидированную финансовую отчетность по группе товариществ "К", "В", "А" и "С" на основе отдельных финансовых отчетностей этих товариществ.



--------------------------------

<*> К владельцам доли меньшинства относятся субъекты, которым принадлежит 20% голосующих акций товариществ "А" и "С".



МЕТОДИКА СОСТАВЛЕНИЯ

КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ



8. Финансовые отчеты основного товарищества и его дочерних товариществ объединяются постатейно и построчно посредством суммирования данных об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах. Для того, чтобы консолидированные финансовые отчеты представляли финансовую информацию о группе как о едином товариществе, следует исключить дублирование по некоторым статьям. Для этого при составлении консолидированной финансовой отчетности делаются корректирующие записи на основе произведенных расчетов. Корректирующие записи производятся в рабочей таблице в ходе подготовки консолидированной финансовой отчетности и не отражаются в бухгалтерском учете ни основного, ни дочернего товарищества.

9. При составлении отчета группы инвестиции в дочерние товарищества, которые отражаются в отдельном бухгалтерском балансе основного товарищества, фактически будут заменены чистыми активами дочерних товариществ. Для чего необходимо исключить балансовую стоимость инвестиций основного товарищества в каждое дочернее и долю основного товарищества в собственном капитале каждого дочернего. На дату приобретения затраты основного товарищества в инвестиции дочернего могут быть:

1) равны доле основного товарищества в собственном капитале дочернего;

2) выше доли основного товарищества в собственном капитале дочернего;

3) ниже доли основного товарищества в собственном капитале дочернего.

Превышение стоимости приобретения над долей чистых активов приобретающего товарищества в текущей стоимости приобретенных активов за минусом обязательств, переходящих по сделке, определяется как гудвилл (цена фирмы) и отражается в консолидированном бухгалтерском балансе отдельной статьей как актив.

Если стоимость приобретения меньше доли чистых активов приобретающего товарищества в текущей стоимости приобретенных активов и обязательств на дату его приобретения, возникшая разница представляет собой отрицательный гудвилл, который отражается в консолидированном бухгалтерском балансе отдельной статьей.

Пример:

1) Юридическое лицо "А" установило контроль над юридическим лицом "К", приобретя 100 % голосующих акций на сумму 33 млн. тенге. Предполагается, что балансовая стоимость активов дочернего товарищества соответствует текущим ценам. Уставный капитал дочернего товарищества равен 30 млн. тенге и нераспределенный доход на дату приобретения составил 3 млн. тенге. При подготовке консолидированного баланса необходимо выполнить расчет по определению доли основного товарищества в чистых активах дочернего товарищества на момент его приобретения.



                                                        тыс. тенге


----------------------------T---------------------------------¬
¦ Уставный капитал          ¦30 000 х 100 % : 100 % = 30 000  ¦
¦ Нераспределенный доход    ¦                                 ¦
¦ до приобретения           ¦ 3 000 х 100 % : 100 % =  3 000  ¦
+---------------------------+---------------------------------+
¦ Итого                     ¦                         33 000  ¦
L---------------------------+----------------------------------


В рабочей таблице делаются корректирующие записи по исключению (элиминированию) инвестиций в дочернее товарищество (33 млн. тенге) и уменьшению собственного капитала на долю основного товарищества в чистых активах дочернего товарищества (уставный капитал - 30 млн. тенге и нераспределенный доход до приобретения - 3 млн. тенге).



Рабочая таблица для составления консолидированного баланса

основного товарищества "А" на дату приобретения

дочернего товарищества



                                                        тыс. тенге


------------------T------------T------------T-------------T-----------¬
¦ Статьи баланса  ¦   Баланс   ¦   Баланс   ¦Корректировки¦Консолиди- ¦
¦                 ¦ основного  ¦ дочернего  +------T------+рованный   ¦
¦                 ¦товарищества¦товарищества¦Дебет ¦Кредит¦баланс     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-----------+
¦        1        ¦     2      ¦     3      ¦  4   ¦  5   ¦        6  ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-----------+
¦Основные средства¦   85 000   ¦   15 000   ¦  -   ¦  -   ¦100 000    ¦
¦Инвестиции       ¦   33 000   ¦     -      ¦      ¦33 000¦           ¦
¦ТМЗ              ¦   15 000   ¦    9 000   ¦      ¦      ¦ 24 000    ¦
¦Дебиторская      ¦            ¦            ¦      ¦      ¦           ¦
¦задолженность    ¦   40 000   ¦   20 000   ¦      ¦      ¦ 60 000    ¦
¦Денежные средства¦   10 000   ¦    5 000   ¦      ¦      ¦ 15 000    ¦
¦Итого активы     ¦   18 300   ¦   49 000   ¦      ¦      ¦199 000 <*>¦
¦Уставный капитал ¦  100 000   ¦   30 000   ¦30 000¦      ¦100 000    ¦
¦Нераспределенный ¦            ¦            ¦      ¦      ¦           ¦
¦доход            ¦   33 000   ¦    3 000   ¦ 3 000¦      ¦ 33 000    ¦
¦Обязательства    ¦   50 000   ¦   16 000   ¦      ¦      ¦ 66 000    ¦
¦Итого капитал и  ¦            ¦            ¦      ¦      ¦           ¦
¦обязательства    ¦  183 000   ¦   49 000   ¦      ¦      ¦199 000 <*>¦
L-----------------+------------+------------+------+------+------------


--------------------------------

<*> Сумма подсчитывается по графе



2) Вернемся к юридическому лицу "А" и предположим, что при приобретении контрольного пакета акций юридического лица "К" затрачено 40 млн. тенге. в этом случае разница 7 млн. тенге (40 млн. тенге - 33 млн. тенге) составляет сумму гудвилла и корректирующие записи в рабочей таблице будут следующими.



Рабочая таблица для составления консолидированного баланса

основного товарищества "А" на дату приобретения

дочернего товарищества



                                                        тыс. тенге


------------------T------------T------------T-------------T-------------¬
¦ Статья баланса  ¦   Баланс   ¦   Баланс   ¦Корректировки¦Консолидиро- ¦
¦                 ¦ основного  ¦ дочернего  ¦             ¦ванный       ¦
¦                 ¦товарищества¦товарищества+------T------+бухгалтерский¦
¦                 ¦            ¦            ¦Дебет ¦Кредит¦баланс       ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦        1        ¦     2      ¦     3      ¦  4   ¦  5   ¦        6    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Основные средства¦   85 000   ¦   15 000   ¦  -   ¦  -   ¦ 100 000     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Инвестиции       ¦   40 000   ¦     -      ¦      ¦40 000¦    -        ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Гудвилл          ¦     -      ¦     -      ¦ 7 000¦  -   ¦   7 000     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦ТМЗ              ¦   15 000   ¦    9 000   ¦      ¦      ¦  24 000     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Дебиторская      ¦            ¦            ¦      ¦      ¦             ¦
¦задолженность    ¦   40 000   ¦   20 000   ¦      ¦      ¦  60 000     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Денежные средства¦   10 000   ¦    5 000   ¦      ¦      ¦  15 000     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Итого активы     ¦  190 000   ¦   49 000   ¦      ¦      ¦ 206 000 <*> ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Уставный капитал ¦  120 000   ¦   30 000   ¦30 000¦      ¦ 120 000     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Нераспределенный ¦            ¦            ¦      ¦      ¦             ¦
¦доход            ¦   10 000   ¦    3 000   ¦ 3 000¦      ¦  10 000     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Обязательства    ¦   60 000   ¦   16 000   ¦      ¦      ¦  76 000     ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+-------------+
¦Итого капитал и  ¦            ¦            ¦      ¦      ¦             ¦
¦обязательства    ¦  190 000   ¦   49 000   ¦40 000¦40 000¦ 206 000 <*> ¦
L-----------------+------------+------------+------+------+--------------


--------------------------------

<*> Сумма подсчитывается по графе



3) Вернемся к юридическому лицу "А" и предположим, что при приобретении контрольного пакета акций юридического лица "К" затрачено 30 млн. тенге. в этом случае возникает отрицательный гудвилл в сумме 3 млн. тенге (30 млн. тенге - 33 млн. тенге) и в рабочей таблице будут сделаны следующие корректирующие записи.



Рабочая таблица для составления консолидированного баланса

основного товарищества "А" на дату приобретения

дочернего товарищества



                                                        тыс. тенге


------------------T------------T------------T-------------T------------¬
¦ Статья баланса  ¦   Баланс   ¦   Баланс   ¦Корректировки¦Консолидиро-¦
¦                 ¦ основного  ¦ дочернего  ¦             ¦ванный бух- ¦
¦                 ¦товарищества¦товарищества+------T------+галтерский  ¦
¦                 ¦            ¦            ¦Дебет ¦Кредит¦баланс      ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦        1        ¦     2      ¦     3      ¦  4   ¦  5   ¦    6       ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Основные средства¦   85 000   ¦   15 000   ¦  -   ¦  -   ¦ 100 000    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Инвестиции       ¦   30 000   ¦     -      ¦      ¦30 000¦    -       ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦ТМЗ              ¦   25 000   ¦   10 000   ¦      ¦      ¦  35 000    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Дебиторская      ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦задолженность    ¦   30 000   ¦   10 000   ¦      ¦      ¦  40 000    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Денежные средства¦   15 000   ¦    8 000   ¦      ¦      ¦  23 000    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Итого активы     ¦  185 000   ¦   43 000   ¦      ¦      ¦ 198 000 <*>¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Уставный капитал ¦  120 000   ¦   30 000   ¦30 000¦      ¦ 120 000    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Нераспределенный ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦доход            ¦   10 000   ¦    3 000   ¦ 3 000¦      ¦  10 000    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Отрицательный    ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦гудвилл          ¦            ¦            ¦      ¦ 3 000¦   3 000    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Обязательства    ¦   55 000   ¦   10 000   ¦      ¦      ¦  65 000    ¦
+-----------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Итого капитал и  ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦обязательства    ¦  185 000   ¦   43 000   ¦33 000¦33 000¦ 198 000 <*>¦
L-----------------+------------+------------+------+------+-------------


--------------------------------

<*> Сумма подсчитывается по графе



10. в консолидированном балансе по счетам дебиторской и кредиторской задолженности должны отражаться только суммы, причитающиеся внешним по отношению к группе организациям, а суммы расчетов между товариществами, входящими в группу, подлежат исключению.

Пример:

Основное товарищество предоставило кредит дочернему товариществу на сумму 2 млн. тенге. в отдельных бухгалтерских балансах основного и дочернего товарищества найдет отражение дебиторская и кредиторская задолженность, которая должна быть элиминирована при подготовке консолидированного бухгалтерского баланса, так как с точки зрения группы ни полученного кредита, ни обязательств по его погашению не существует. в рабочей таблице будет элиминирована дебиторская и кредиторская задолженность на одну и ту же величину (2 млн. тенге).

11. Для того, чтобы в консолидированном отчете о результатах финансово - хозяйственной деятельности не завышались объемы продаж или приобретений, подлежат исключению операции, осуществляемые между товариществами единой сферы консолидации.

К внутригрупповым операциям могут относиться:

1) продажа и покупка товаров и услуг;

2) приобретение и реализация основных средств и нематериальных активов;

3) предоставление и получение займов;

4) прочие.

Пример:

Между основным товариществом "А" и на 100 % зависящим от него дочерним товариществом "В" в 1998 году имели место следующие операции: 1) основное товарищество реализовало дочернему товариществу товаров на сумму 5 млн. тенге, которые затем были перепроданы потребителю вне группы; 2) дочернее товарищество выплатило вознаграждение (интерес) по кредиту основному товариществу в размере 300 тыс. тенге. При подготовке консолидированного отчета о результатах финансово - хозяйственной деятельности необходимо сделать следующие корректирующие записи по:

1) <*> уменьшению объема продаж и себестоимости реализованной продукции на сумму 5 млн. тенге;

2) <*> уменьшению дохода от неосновной деятельности и расхода на выплату вознаграждения (интереса) на сумму 300 тыс. тенге.



--------------------------------

<*> См. этот же номер в таблице



Рабочая таблица для составления консолидированного отчета

о результатах финансово - хозяйственной деятельности

основного товарищества "А" на 1 января 1998 года



                                                        тыс. тенге


-----------------T------------T------------T-------------------T-----------¬
¦     Показатели ¦   Отчет    ¦   Отчет    ¦   Корректировки   ¦Консолиди- ¦
¦                ¦ основного  ¦ дочернего  +---------T---------+рованный   ¦
¦                ¦товарищества¦товарищества¦  Дебет  ¦ Кредит  ¦отчет      ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦       1        ¦     2      ¦     3      ¦    4    ¦    5    ¦  6        ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Продажа внешним ¦            ¦            ¦    -    ¦    -    ¦           ¦
¦организациям    ¦    5 000   ¦    8 000   ¦         ¦         ¦13 000     ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Продажа дочерним¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦товариществам   ¦    5 000   ¦            ¦5 000  1)¦         ¦           ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Итого           ¦   10 000   ¦    8 000   ¦         ¦         ¦13 000 <**>¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Себестоимость   ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦реализованной   ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦продукции       ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦ТМЗ на начало   ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦года            ¦    5 000   ¦    3 000   ¦         ¦         ¦ 8 000     ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Приобретения    ¦    6 000   ¦    5 000   ¦         ¦5 000  1)¦ 6 000     ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦ТМЗ на конец    ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦года            ¦    3 000   ¦    2 000   ¦         ¦         ¦ 5 000     ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Всего           ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦себестоимость   ¦    8 000   ¦    6 000   ¦         ¦         ¦ 9 000 <**>¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Расходы на      ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦выплату         ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦вознаграждения  ¦            ¦      300   ¦         ¦  300  2)¦           ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Доходы от       ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦неосновной      ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦деятельности    ¦      800   ¦            ¦  300  2)¦         ¦   500     ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Доход до        ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦налогообложения ¦    2 800   ¦    1 700   ¦         ¦         ¦ 4 500 <**>¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Подоходный      ¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦налог           ¦      840   ¦      510   ¦         ¦         ¦ 1 350     ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Чистый доход    ¦    1 960   ¦    1 190   ¦         ¦         ¦ 3 150 <**>¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Дивиденды       ¦     -      ¦     -      ¦         ¦         ¦  -        ¦
+----------------+------------+------------+---------+---------+-----------+
¦Нераспределенный¦            ¦            ¦         ¦         ¦           ¦
¦доход           ¦    1 960   ¦    1 190   ¦5 300    ¦5 300    ¦3 150 <***>¦
L----------------+------------+------------+---------+---------+------------


--------------------------------

<**> Сумма подсчитывается по графе

<***> Сумма подсчитывается по графе и по строке



12. Консолидированный отчет о результатах финансово - хозяйственной деятельности должен отражать финансовые результаты от операций вне группы. Доходы (убытки) по внутригрупповым операциям, полностью завершенным в одних товариществах и незаконченным либо не полностью законченным в других, подлежат исключению. Возникающие временные разницы от исключения нереализованных доходов и убытков учитываются в соответствии с СБУ 11 "Учет по подоходному налогу".

Пример:

Вернемся к основному товариществу "А" и его дочернему товариществу "В" и предположим, что из всех проданных товаров основным товариществом дочернему на дату составления бухгалтерского баланса 50 % находятся в распоряжении дочернего товарищества. За отчетный период основное товарищество от реализации товаров дочернему товариществу получило доход в размере 500 тыс. тенге и отразило в своей отдельной финансовой отчетности.

Нереализованный доход группы составил 250 тыс. тенге (500 тыс. тенге х 50 % : 100 %).

Налоговый эффект возникшей временной разницы составил 75 тыс. тенге (250 х 30 % : 100 %).

В рабочей таблице к корректирующим записям 1 - 2, указанным в пункте 11, добавляются записи по:

3) <*> увеличению себестоимости реализованной продукции группы и уменьшению стоимости товарно - материальных запасов на сумму 250 тыс. тенге;

4) <*> уменьшению расходов по подоходному налогу и увеличению активов консолидированного баланса по статье "Отсроченный подоходный налог" на сумму 75 тыс. тенге;

5) <*> исключению балансовой стоимости инвестиций в дочернее товарищество и уменьшению уставного капитала на сумму 13 млн. тенге (доля основного товарищества в чистых активах дочернего).

В целях увязки консолидированных отчетов данные по строке "Нераспределенный доход" в консолидированном отчете о результатах финансово - хозяйственной деятельности переносится в строку "Нераспределенный доход" в консолидированном бухгалтерском балансе.



Рабочая таблица для составления консолидированного отчета

о результатах финансово - хозяйственной деятельности

основного товарищества "А" за 1998 год



                                                        тыс. тенге


--------------------T------------T------------T-----------------T----------¬
¦     Показатели    ¦   Отчет    ¦   Отчет    ¦   Корректировки ¦Консолиди-¦
¦                   ¦ основного  ¦ дочернего  +----------T------+рованный  ¦
¦                   ¦товарищества¦товарищества¦  Дебет   ¦Кредит¦отчет     ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦          1        ¦     2      ¦     3      ¦    4     ¦   5  ¦     6    ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Продажа внешним    ¦            ¦            ¦          ¦      ¦          ¦
¦организациям       ¦    5 000   ¦    8 000   ¦          ¦      ¦13 000    ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Продажа дочерним   ¦            ¦            ¦          ¦      ¦          ¦
¦товариществам      ¦    5 000   ¦            ¦5 000  1) ¦      ¦          ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Итого              ¦   10 000   ¦    8 000   ¦          ¦      ¦13 000 <2>¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Себестоимость      ¦            ¦            ¦          ¦      ¦          ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦ТМЗ на начало года ¦    5 000   ¦    3 000   ¦          ¦      ¦ 8 000    ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Приобретения       ¦    6 000   ¦    5 000   ¦          ¦5 000 ¦ 6 000    ¦
¦                   ¦            ¦            ¦          ¦   1) ¦          ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦ТМЗ на конец года  ¦    3 000   ¦    2 000   ¦250 3) <3>¦      ¦ 4 750    ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Всего себестоимость¦    8 000   ¦    6 000   ¦          ¦      ¦ 9 250 <2>¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Расходы на выплату ¦            ¦            ¦          ¦      ¦          ¦
¦процентов          ¦            ¦      300   ¦          ¦300 2)¦  -       ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Доходы от          ¦            ¦            ¦          ¦      ¦          ¦
 неосновной         ¦            ¦            ¦          ¦      ¦          ¦
¦деятельности       ¦      800   ¦            ¦  300  2) ¦      ¦   500    ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Доход до           ¦            ¦            ¦          ¦      ¦          ¦
¦налогообложения    ¦    2 800   ¦    1 700   ¦          ¦      ¦ 4 250 <2>¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Подоходный налог   ¦      840   ¦      510   ¦          ¦75 4) ¦ 1 275    ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Чистый доход       ¦    1 960   ¦    1 190   ¦          ¦      ¦ 2 975 <2>¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Дивиденды          ¦     -      ¦     -      ¦          ¦      ¦  -       ¦
+-------------------+------------+------------+----------+------+----------+
¦Нераспределенный   ¦            ¦            ¦          ¦      ¦          ¦
¦доход              ¦    1 960   ¦    1 190   ¦5 550     ¦5 375 ¦ 3 975 <4>¦
L-------------------+------------+------------+----------+------+-----------


--------------------------------

<1> См. этот же номер в таблице

<2> Сумма подсчитывается по графе

<3> Корректирующая запись относится к себестоимости продукции

<4> Сумма подсчитывается по строке и по графе



Рабочая таблица для составления консолидированного баланса

основного товарищества "А" на 1 января 1998 года



                                                        тыс. тенге


------------------T------------T------------T-----------------T-----------¬
¦ Статья баланса  ¦   Баланс   ¦   Баланс   ¦ Корректировки   ¦Консолиди- ¦
¦                 ¦ основного  ¦ дочернего  +-------T---------+рованный   ¦
¦                 ¦товарищества¦товарищества¦ Дебет ¦  Кредит ¦бухгалтер- ¦
¦                 ¦            ¦            ¦       ¦         ¦ский баланс¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦        1        ¦     2      ¦     3      ¦   4   ¦    5    ¦      6    ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Основные средства¦   85 000   ¦   15 000   ¦       ¦         ¦  100 000  ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Инвестиции       ¦   13 000   ¦            ¦       ¦13 000 5)¦      -    ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦ТМЗ              ¦    3 000   ¦    2 000   ¦       ¦   250 3)¦    4 750  ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Отсроченный      ¦            ¦            ¦       ¦         ¦           ¦
¦подоходный налог ¦            ¦            ¦75  4) ¦         ¦       75  ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Дебиторская      ¦            ¦            ¦       ¦         ¦           ¦
¦задолженность    ¦    2 000   ¦    1 000   ¦       ¦         ¦    3 000  ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Денежные средства¦      600   ¦      500   ¦       ¦         ¦    1 100  ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Итого активы     ¦  103 600   ¦   18 500   ¦       ¦         ¦108 925 <*>¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Уставный капитал ¦   94 000   ¦   13 000   ¦13 000 ¦         ¦   94 000  ¦
¦                 ¦            ¦            ¦    5) ¦         ¦           ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Нераспределенный ¦            ¦            ¦       ¦         ¦           ¦
¦доход отчетного  ¦            ¦            ¦       ¦         ¦           ¦
¦периода          ¦    1 960   ¦    1 190   ¦ 5 550 ¦ 5 375   ¦    2 975  ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Обязательства    ¦    7 640   ¦    4 310   ¦       ¦         ¦   11 950  ¦
+-----------------+------------+------------+-------+---------+-----------+
¦Итого капитал и  ¦            ¦            ¦       ¦         ¦           ¦
¦обязательства    ¦  103 600   ¦   18 500   ¦18 625 ¦18 625   ¦108 925 <*>¦
L-----------------+------------+------------+-------+---------+------------


--------------------------------

<*> Сумма подсчитывается по графе



13. Если операции внутри группы приводят к убытку, то они отражаются в консолидированной отчетности таким же образом как доход. Убытки, возникающие при снижении чистой стоимости реализации текущих активов или снижении балансовой стоимости долгосрочных активов, кроме снижения временного характера, являются невозместимыми и не подлежат элиминированию.

14. При владении основным товариществом менее чем ста процентами акций дочернего товарищества необходимо учитывать интересы акционеров, в собственности которых остается менее пятидесяти процентов акций. Интересы этих акционеров, называемые интересами меньшинства, должны быть отражены в консолидированных финансовых отчетах в сумме, соответствующей их доле в чистых активах и чистом доходе (убытке) дочернего товарищества.

15. Доля меньшинства в чистом доходе (убытке) определяется от суммы чистого дохода дочернего товарищества, полученного за отчетный период, и отражает величину чистого дохода дочернего товарищества, которая не принадлежит основному товариществу.

В консолидированном отчете о результатах финансово - хозяйственной деятельности доля меньшинства показывается отдельной статьей аналогичного названия как показатель, уменьшающий (увеличивающий) консолидированный чистый доход.

Пример:

Основное товарищество "Б" владеет 70 % акций дочернего товарищества. За отчетный период по результатам финансово - хозяйственной деятельности дочернее товарищество получило чистый доход в размере 400 тыс. тенге. Доля меньшинства в чистом доходе дочернего товарищества составит 120 тыс. тенге (400 х 30 % : 100 %). в рабочей таблице по составлению консолидированной финансовой отчетности это найдет отражение следующим образом.



Рабочая таблица для составления консолидированного отчета

о результатах финансово - хозяйственной деятельности

основного товарищества "Б" за 1998 год



                                                        тыс. тенге


---------------------T------------T------------T-------------T------------¬
¦     Показатели     ¦   Отчет    ¦   Отчет    ¦Корректировки¦Консолиди-  ¦
¦                    ¦ основного  ¦ дочернего  +------T------+рованный    ¦
¦                    ¦товарищества¦товарищества¦Дебет ¦Кредит¦отчет       ¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦          1         ¦     2      ¦     3      ¦  4   ¦  5   ¦        6   ¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Продажа внешним     ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦организациям        ¦   20 000   ¦    8 000   ¦      ¦      ¦      28 000¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Себестоимость       ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦реализованной       ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦продукции           ¦   16 000   ¦    6 000   ¦      ¦      ¦      22 000¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Расходы периода     ¦    3 000   ¦    1 400   ¦      ¦      ¦       4 400¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Доход до            ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦налогообложения     ¦    1 800   ¦      600   ¦      ¦      ¦       1 600¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Подоходный налог    ¦      300   ¦      200   ¦      ¦      ¦         500¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Чистый доход        ¦      700   ¦      400   ¦      ¦      ¦       1 100¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Доля меньшинства    ¦            ¦            ¦ 120  ¦      ¦         120¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Дивиденды           ¦     -      ¦     -      ¦      ¦      ¦        -   ¦
+--------------------+------------+------------+------+------+------------+
¦Нераспределенный    ¦            ¦            ¦      ¦      ¦            ¦
¦доход               ¦      700   ¦      400   ¦ 120  ¦      ¦     980 <*>¦
L--------------------+------------+------------+------+------+-------------


--------------------------------

<*> Сумма подсчитывается по графе



16. Доля меньшинства в чистых активах дочернего товарищества определяется от суммы собственного капитала дочернего товарищества на дату составления консолидированной финансовой отчетности.

Доля меньшинства в чистых активах дочернего товарищества представляется в консолидированном бухгалтерском балансе отдельно от обязательств и собственного капитала по статье "Доля меньшинства" и отражает величину чистых активов дочернего товарищества, которая не принадлежит основному товариществу.

Пример:

Вернемся к основному товариществу "Б" и его дочернему товариществу. На конец 1998 года собственный капитал дочернего товарищества составлял 23 500 тыс. тенге (уставный капитал - 15 млн. тенге, премия по акциям - 5 млн. тенге, нераспределенный доход предыдущих лет - 3 100 тыс. тенге, нераспределенный доход отчетного периода - 400 тыс. тенге).

Доля меньшинства в чистых активах составит:



     Уставный капитал (15 000 х 30 % : 100 %) - 4 500 тыс. тенге
     Премии по акциям (5 000 х 30 % : 100 %)  - 1 500 тыс. тенге
     Нераспределенный доход
     предыдущих лет (3 100 х 30 % : 100 %)    -   930 тыс. тенге
     Нераспределенный доход
     отчетного периода (400 х 30 % : 100 %)   -   120 тыс. тенге
     Итого доля меньшинства                   - 7 050 тыс. тенге


При подготовке консолидированного бухгалтерского баланса необходимо, кроме определения доли меньшинства в чистых активах на дату составления отчета, определить долю основного товарищества в чистых активах на дату приобретения (порядок определения см. в пункте 11).

Учитывая, что основное товарищество "Б" в январе 1998 года приобрело 70 % акций дочернего товарищества на сумму 18 170 тыс. тенге, а чистые активы дочернего товарищества на дату приобретения составляли 23 100 тыс. тенге (уставный капитал - 15 млн. тенге, премия по акциям - 5 млн. тенге, нераспределенный доход - 3 100 тыс. тенге), доля основного товарищества в чистых активах на дату приобретения составит:



     Уставный капитал (15 000 х 70 % : 100 %)  - 10 500 тыс. тенге
     Премия по акциям (5 000 х 70 % : 100 %)   -  3 500 тыс. тенге
     Нераспределенный доход
     до приобретения (3 100 х 70 % : 100 %)    -  2 170 тыс. тенге
     Итого                                     - 16 170 тыс. тенге
     Стоимость приобретения                    - 18 170 тыс. тенге
     Гудвилл                                   -  2 000 тыс. тенге


В рабочей таблице делаются корректирующие записи по:

1) <**> уменьшению собственного капитала на долю меньшинства в чистых активах и увеличению самой доли меньшинства на сумму 7 050 тыс. тенге;

2) <**> исключению балансовой стоимости инвестиций в дочернее товарищество на сумму 18 070 тыс. тенге и уменьшению собственного капитала на долю основного товарищества в чистых активах дочернего товарищества на сумму 16 070 тыс. тенге и увеличению суммы гудвилла на 2 млн. тенге.



--------------------------------

<**> См. этот же номер в таблице



Рабочая таблица для составления

консолидированного бухгалтерского баланса

основного товарищества "Б" на 1 января 1998 года



                                                        тыс. тенге


------------------T---------T---------T-----------------------T-----------¬
¦ Статьи баланса  ¦Баланс   ¦Баланс   ¦     Корректировки     ¦Консолиди- ¦
¦                 ¦основ-   ¦дочер-   ¦                       ¦рованный   ¦
¦                 ¦ного     ¦него     +-------------T---------+бухгалтерс-¦
¦                 ¦това-    ¦това-    ¦   Дебет     ¦  Кредит ¦кий баланс ¦
¦                 ¦рищества ¦рищества ¦             ¦         ¦           ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦        1        ¦    2    ¦    3    ¦      4      ¦    5    ¦     6     ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Основные средства¦   85 000¦   15 000¦             ¦         ¦   100 000 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Инвестиции       ¦   18 170¦         ¦             ¦18 170 2)¦      -    ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Гудвилл          ¦         ¦         ¦7 000  2)    ¦         ¦     2 000 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦ТМЗ              ¦   15 000¦    9 000¦             ¦         ¦    24 000 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Дебиторская      ¦         ¦         ¦             ¦         ¦           ¦
¦задолженность    ¦   46 930¦   20 000¦             ¦         ¦    66 930 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Денежные средства¦   10 000¦    5 000¦             ¦         ¦    15 000 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Итого активы     ¦  175 100¦   49 000¦             ¦         ¦207930     ¦
¦                 ¦         ¦         ¦             ¦         ¦      <***>¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Уставный капитал ¦  110 000¦   15 000¦15 000 1)  2)¦         ¦   110 000 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Премия по акциям ¦   10 000¦    5 000¦5 000  1)  2)¦         ¦    10 000 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Нераспределенный ¦         ¦         ¦             ¦         ¦           ¦
¦доход предыдущих ¦         ¦         ¦             ¦         ¦           ¦
¦лет              ¦    2 400¦    3 100¦3 100  1)  2)¦         ¦     2 400 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Нераспределенный ¦         ¦         ¦             ¦         ¦           ¦
¦доход отчетного  ¦         ¦         ¦             ¦         ¦           ¦
¦периода          ¦      700¦      400¦  120  1)    ¦         ¦       980 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Доля меньшинства ¦         ¦         ¦             ¦ 7 050 1)¦     7 050 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Обязательства    ¦   52 000¦   25 500¦             ¦         ¦    77 500 ¦
+-----------------+---------+---------+-------------+---------+-----------+
¦Итого капитал и  ¦         ¦         ¦             ¦         ¦           ¦
¦обязательства    ¦  175 100¦   49 000¦23 220       ¦23 220   ¦207 930 <*>¦
L-----------------+---------+---------+-------------+---------+------------


--------------------------------

<*> Сумма подсчитывается по строке и по графе

<***> Сумма подсчитывается по графе



17. Финансовые отчеты основного товарищества и его дочерних организаций, включаемые в консолидированную отчетность, обычно составляются на одну и ту же дату. в тех случаях, когда это неосуществимо, можно пользоваться финансовыми отчетами, составленными на разные отчетные даты, при условии, что разница составляет не больше трех месяцев. Когда консолидируются финансовые отчеты, составленные на разные отчетные даты, то делается корректировка на изменения, являющиеся результатом существенных операций или других событий, происходящих между этими датами.



Пример:

Основное товарищество "К" осуществляет контроль над товариществом "А", расположенным за пределами Республики Казахстан. Дочернее товарищество "А" составляет отдельную финансовую отчетность за отчетный период по состоянию на 1 марта 1998 года. Для составления консолидированной финансовой отчетности дочернему товариществу необходимо составить промежуточную финансовую отчетность по состоянию на 1 января 1998 года. в случае невозможности составления промежуточной отчетности в консолидированную финансовую отчетность включаются данные финансовой отчетности по дочернему товариществу "А", составленной на 1 марта, так как разница между отчетной датой консолидированной финансовой отчетности и отчетной датой финансовой отчетности товарищества "А" не превышает 3 месяцев.



18. Финансовые отчеты основного товарищества и его дочерних товариществ, включаемые в консолидированную отчетность, обычно подготавливаются с использованием единой учетной политики для аналогичных операций и событий финансово - хозяйственной деятельности. в случаях, когда член группы использует учетную политику, отличную от той, которая принята для составления консолидированной финансовой отчетности, то при консолидации в его финансовые отчеты вносятся соответствующие поправки. Если подсчитать такие поправки невозможно, то этот факт должен раскрываться вместе с теми частями статей в консолидированной финансовой отчетности, по отношению к которым была применена различная учетная политика.



19. Результаты хозяйственной деятельности дочернего товарищества включаются в консолидированный отчет, начиная с даты его приобретения. Поэтому, когда товарищество приобретается в течение года, для целей консолидации его данные по результатам финансово - хозяйственной деятельности за год должны быть разбиты на два отчетных периода: до приобретения и после приобретения.



Пример:

Основное товарищество в сентябре 1997 года за 20 млн. тенге приобрело 80% акций товарищества В". Предполагая, что доходы в течение отчетного периода накапливались равномерно, для получения данных о результатах финансово - хозяйственной деятельности дочернего товарищества после приобретения используются следующие расчеты. Определяем среднемесячные суммы по всем показателям отчета о результатах финансово - хозяйственной деятельности товарищества "В", а затем умножаем полученные суммы на количество месяцев, падающих на период работы этого товарищества в составе консолидированной группы. в нашем примере это 3 месяца.



Рабочая таблица для составления консолидированного отчета

о результатах финансово - хозяйственной деятельности

основного товарищества "В" за 1997 год



                                                        тыс. тенге


-----------------T-------------T-----------------T-----------------¬
¦   Показатели   ¦   Отчет     ¦ Отчет дочернего ¦Консолидированный¦
¦                ¦ основного   ¦  товарищества   ¦     отчет       ¦
¦                ¦товарищества +--------T--------+                 ¦
¦                ¦             ¦  Год   ¦ 3 мес. ¦                 ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦       1        ¦     2       ¦   3    ¦   4    ¦       5         ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦Продажа внешним ¦             ¦        ¦        ¦                 ¦
¦организациям    ¦   20 000    ¦ 8 000  ¦ 2 000  ¦     22 000      ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦Себестоимость   ¦             ¦        ¦        ¦                 ¦
¦реализованной   ¦             ¦        ¦        ¦                 ¦
¦продукции       ¦   16 000    ¦ 6 000  ¦ 1 500  ¦     17 500      ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦Расходы периода ¦    3 000    ¦ 1 400  ¦   350  ¦      3 350      ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦Доход до        ¦             ¦        ¦        ¦                 ¦
¦налогообложения ¦    1 000    ¦   600  ¦   150  ¦      1 150      ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦Подоходный налог¦      300    ¦   180  ¦    45  ¦        345      ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦Чистый доход    ¦      700    ¦   420  ¦   105  ¦        805      ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦Доля меньшинства¦             ¦        ¦    21  ¦         21      ¦
+----------------+-------------+--------+--------+-----------------+
¦Нераспределенный¦             ¦        ¦        ¦                 ¦
¦доход           ¦             ¦        ¦        ¦        784      ¦
L----------------+-------------+--------+--------+------------------


УЧЕТ ИНВЕСТИЦИЙ в ДОЧЕРНИЕ ТОВАРИЩЕСТВА

В ОТДЕЛЬНОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ОСНОВНОГО ТОВАРИЩЕСТВА



20. в отдельной финансовой отчетности основного товарищества инвестиций в дочерние организации, включенные в консолидированную финансовую отчетность, учитываются с использованием:

метода долевого участия (в соответствии с СБУ 14 "Учет инвестиций в зависимое хозяйственное товарищество");

или

методики учета долгосрочных инвестиций, используемой основным товариществом (в соответствии с СБУ 8 "Учет финансовых инвестиций").

При наличии у основного товарищества зависимых хозяйственных товариществ, учет инвестиций в которые осуществляется методом долевого участия, инвестиции в дочерние товарищества должны учитываться этим же методом.









Региональное законодательство Следующий региональный документ,  правовая интернет библиотека







Разное

Новости



Рейтинг@Mail.ru